ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 15 мая 2006 г. N ММ-6-03/490@
О НАЛОГЕ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
ПРИ ИМПОРТЕ И ЭКСПОРТЕ ТОВАРОВ ВО ВЗАИМНОЙ ТОРГОВЛЕ
С РЕСПУБЛИКОЙ БЕЛАРУСЬ
Федеральная налоговая служба по вопросу налогообложения налогом на добавленную стоимость операций по ввозу товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации и по реализации товаров с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, в случае поставок товаров, не соответствующих договорам купли-продажи, сообщает следующее.
Вопросы, касающиеся исполнения договора международной купли-продажи товаров, регулируются Конвенцией Организации Объединенных Наций о договорах международной купли-продажи товаров, заключенной в Вене 11.04.1980 (далее - Конвенция) < * > .
< * > Конвенция вступила в силу для СССР и Российской Федерации 01.09.1991.
Положения Конвенции регулируют заключение договора купли-продажи и те права и обязанности продавца и покупателя, которые возникают из такого договора.
В соответствии со статьей 35 Конвенции продавец должен поставить товар, который по количеству, качеству и описанию соответствует требованиям договора и который затарирован или упакован так, как это требуется по договору. Товар не соответствует договору в случаях, указанных в подпунктах "a" - "d" пункта 2 статьи 35 Конвенции, за исключением случаев, когда стороны договорились об ином.
Согласно положениям статей 45 и 46 Конвенции, если продавец не исполняет какого-либо из своих обязательств по договору или по Конвенции, то покупатель может потребовать: исполнения продавцом своих обязательств, в частности, если товар не соответствует договору; замены товара, когда это несоответствие составляет существенное нарушение договора и (или) может потребовать от продавца устранить это несоответствие путем исправления. При этом продавцу должно быть заявлено требование, соответственно, о замене товара и (или) об устранении несоответствия товара договору.
Таким образом, исходя из смысла положений Конвенции, при наличии названных обстоятельств, покупатель вправе возвратить продавцу поставленные им товары, не соответствующие предусмотренному условиями договора ассортименту, описанию, ненадлежащего качества и (или) потребовать их замены.
В соответствии с Положением о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющимся неотъемлемой частью Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг от 15.09.2004, для целей уплаты налога на добавленную стоимость (далее - НДС) налоговая база определяется на дату принятия на учет ввезенных товаров как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров; подлежащих уплате акцизов.
Моментом определения налоговой базы по операциям по ввозу товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации для организаций считается дата принятия на учет ввезенных товаров, определяемая как дата отражения указанных операций на соответствующих счетах бухгалтерского учета на основании первичных учетных документов. Для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, а также налогоплательщиков - организаций, перешедших на упрощенную систему налогообложения, дата принятия на учет ввезенных товаров определяется по дате, указанной в первичных документах, подтверждающих исполнение обязанности продавца передать товар покупателю.
НДС при ввозе товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных товаров.
С учетом изложенного, если после принятия на учет товаров, ввезенных с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, представления налогоплательщиком-покупателем в налоговый орган налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь (далее - налоговая декларация) и уплаты НДС, покупателем установлено, что товар не соответствует договору, то налогоплательщик-покупатель в случае, если им заявлено продавцу о замене товаров либо об отказе от исполнения договора купли-продажи, может представить корректирующую налоговую декларацию.
При этом если покупателем является организация, то указанная корректирующая налоговая декларация представляется не ранее периода, в котором налогоплательщик отразил на счетах бухгалтерского учета соответствующие расчеты по претензиям к поставщику (продавцу) за поставленные товары. В случае если покупателем является налогоплательщик - индивидуальный предприниматель, а также налогоплательщик - организация, перешедшая на упрощенную систему налогообложения, то корректирующая налоговая декларация представляется не ранее периода, в котором налогоплательщик согласно первичным документам отгрузил продавцу товар (в случае его возврата) либо заявил продавцу о замене товаров или об отказе от исполнения договора купли-продажи (без возврата товаров) и отразил в учете соответствующую операцию в связи с неисполнением продавцом обязательств по договору.
При возврате продавцу товаров, ввезенных с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации, если они не соответствуют договору купли-продажи, до момента принятия на учет ввезенных товаров покупателем, налоговая база для целей уплаты НДС определяется налогоплательщиком в порядке, установленном Разделом I Положения, только в отношении ввезенных товаров, которые будут покупателем приняты на учет. Если впоследствии продавец поставляет товары, удовлетворяющие условию договора, взамен товаров, не соответствующих договору, налогоплательщик-покупатель для целей уплаты НДС определяет налоговую базу в порядке, установленном Разделом I Положения, на дату принятия на учет ввезенных товаров.
Согласно пункту 1 Раздела II Положения при реализации товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь, применяется нулевая ставка НДС, при представлении в налоговые органы документов, предусмотренных пунктом 2 Раздела II Положения. При этом налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты сумм НДС в порядке и на условиях, установленных статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).
В случае если налогоплательщиком представлена в налоговый орган налоговая декларация по налоговой ставке 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, в которой отражены операции по реализации товаров в Республику Беларусь, а впоследствии покупателем заявлено продавцу-экспортеру о замене товаров либо об отказе от исполнения договора купли-продажи в связи с тем, что товары не соответствуют договору, налогоплательщику-экспортеру следует откорректировать величину налоговой базы, представив корректирующую налоговую декларацию.
Пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса установлен особый порядок принятия к вычету сумм НДС в отношении операций по реализации товаров, налогообложение которых осуществляется по налоговой ставке 0 процентов. С учетом этого порядка и норм Положения указанные суммы налога принимаются к вычету на основании отдельной налоговой декларации и при условии представления в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных пунктом 2 Раздела II Положения, то есть документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0 процентов.
С учетом изложенного налогоплательщику при корректировке суммы налоговой базы следует одновременно уточнить и сумму налоговых вычетов, заявляемых к возмещению.
Если впоследствии налогоплательщик-экспортер (продавец) поставляет покупателю товары взамен ранее поставленных, которые не соответствовали договору, то налогообложение операции по реализации указанных товаров в Республику Беларусь производится в порядке, предусмотренном Разделом II Положения.
С Минфином России согласовано (письмо от 05.05.2006 N 03-04-15/96).
М.П.МОКРЕЦОВ