ВЕРХОВНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
от 26 августа 2019 г. N 305-ЭС19-9969
Судья Верховного Суда Российской Федерации Завьялова Т.В., изучив по материалам истребованного дела кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Объединенные Пивоварни Хейнекен" на постановление Арбитражного суда Московского округа от 18.03.2019 по делу N А40-24375/2017 Арбитражного суда города Москвы
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Объединенные Пивоварни Хейнекен" к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 о признании недействительным решения от 10.06.2016 N 22-14/3/166 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции, утвержденной решением Федеральной налоговой службы от 24.11.2016 N СА-4-9/22382,
при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора: Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы N 1,
установила:
Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Объединенные Пивоварни Хейнекен" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.
По итогам проверки инспекцией составлен акт от 08.02.2016 N 21-14/2/20 и вынесено решение от 10.06.2016 N 22-14/3/166 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушении, которым обществу доначислен налог на прибыль организаций в размере 155 884 821 рублей, пени в сумме 50 593 069 рублей, а также штраф, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), в размере 31 176 962 рублей.
Федеральная налоговая служба (далее - ФНС России) решением от 24.11.2016 N СА-4-9/22382@ отменила решение инспекции от 10.06.2016 N 22-14/3/166 в части выводов о неправомерном занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 - 2013 годы на 2 188 065 рублей; доначисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций, уменьшения убытков, исчисленных обществом, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов; начисления пеней по налогу на прибыль организаций по филиалу "Пивоваренный завод им. Степана Разина (СПб)" в размере 13 695 рублей и оставил без изменения решение инспекции в остальной части.
Не согласившись с результатами налоговой проверки, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением, в котором просило признать недействительным решение налогового органа от 10.06.2016 N 22-14/3/166.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 29.05.2018, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2018, заявленные обществом требования удовлетворены, оспариваемое решение инспекции признано недействительным.
Арбитражный суд Московского округа постановлением от 18.03.2019 отменил решение суда первой инстанции от 29.05.2018 и постановление суда апелляционной инстанции от 17.10.2018 в части признания недействительным решения инспекции от 10.06.2016 N 22-14/3/166 в отношении выводов, изложенных в п. 2.1 решения, и в части выводов об обязанности инспекции учесть сумму убытка, признав законным решение инспекции в данной части. В остальной части состоявшиеся по делу судебные акты оставлены судом округа без изменения.
В кассационной жалобе, поданной в Верховный Суд Российской Федерации, заявитель, ссылаясь на существенные нарушения судом норм материального и процессуального права, просит отменить постановление суда кассационной инстанции, оставив в силе решение Арбитражного суда города Москвы и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда по данному делу.
Основаниями для отмены или изменения Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке кассационного производства являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
По результатам изучения материалов дела, истребованного из Арбитражного суда города Москвы, и доводов кассационной жалобы общества установлены основания для передачи жалобы вместе с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Как установлено судами и подтверждается материалами дела, обществу принадлежали векселя иностранных компаний "Ivan Taranov Breweries (Cyprus) Limited" (N 1 от 27.02.2006) и "D & D Brewing Ltd" (N 1 - 5 от 01.10.2003, N 6 - 10 от 03.11.2003, N 11 - 12 от 11.11.2004, N 13 - 14 от 27.02.2006).
Данные векселя получены обществом в 2008 - 2009 гг. в порядке правопреемства от присоединенных к нему российских организаций - обществ с ограниченной "Пивоварни Ивана Таранова" и "ПИТ Инвестментс". При этом общество с ограниченной ответственностью "ПИТ Инвестментс" безвозмездно получило вексель компании "D & D Brewing Ltd" от 03.11.2003 N 10 от общества с ограниченной ответственностью "Пивоварни Ивана Таранова" - своего единственного участника.
В свою очередь обществом с ограниченной ответственностью "Пивоварни Ивана Таранова" спорные векселя получены безвозмездно в 2003 - 2006 гг. от своего участника - иностранной компании "Ivan Taranov Breweries (Cyprus) Limited", обладавшего на тот момент более 50 процентов в капитале российской организации.
В результате ряда реорганизаций компаний "D & D Brewing Ltd" и "Ivan Taranov Breweries (Cyprus) Limited" статус векселедателей по спорным векселям перешел к иностранной компании "Barrel Holdings Limited" (Республика Кипр).
На основании договора об отчуждении исключительных прав от 27.08.2012 обществом у иностранной компании "Barrel Holdings Limited" приобретены права на товарные знаки.
Обязательство общества по оплате приобретения товарных знаков прекращено в результате заключения соглашения от 17.12.2012 о зачете данного требования против обязанности компании "Barrel Holdings Limited" по уплате долга по спорным векселям.
По результатам налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что при осуществлении зачета встречных требований в 2012 году общество в нарушение пункта 3 статьи 271, пункта 2 статьи 280, пункта 2 статьи 286 Налогового кодекса не отразило доход от реализации безвозмездно полученных векселей, в результате чего налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2012 год была занижена на сумму 729 330 000 рублей и не уплачен налог в размере 145 866 000 рублей.
Суды первой и апелляционной инстанций, признавая незаконным решение инспекции в части доначислений по данному эпизоду, исходили из того, что спорные векселя были использованы обществом в качестве средства платежа при приобретении товарных знаков и общество не получило какой-либо экономической выгоды, подлежащей налогообложению. По мнению судов, погашение спорных векселей в сложившейся ситуации должно рассматриваться как возврат займа, который согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса не признается доходом в целях налогообложения.
Кроме того, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что инспекция при начислении недоимки неправомерно не приняла во внимание накопленный налогоплательщиком убыток предыдущих налоговых периодов. Как указали суды, в ходе выездной проверки инспекция запросила, а общество представило документы, подтверждающие период образования и правомерность формирования соответствующего убытка, начиная с 2008 года, в связи с чем пришли к выводу о том, что в рамках применения статьи 283 Налогового кодекса налоговый орган при доначислении соответствующих налогов был обязан скорректировать произведенные доначисления на сумму сформированного убытка.
Арбитражный суд кассационной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, указал, что в 2012 году у общества произошло выбытие векселей как ценных бумаг в результате предъявления к оплате и погашения их номинальной стоимости, что в силу пункта 2 статьи 280 Налогового кодекса признается получением облагаемого налогом дохода. Не соглашаясь с выводами судов о том, что предъявление векселей к оплате должно рассматриваться как необлагаемая налогом операция по возврату займа, суд округа отметил, что материалам дела не подтверждается наличие доказательств оформления займа, напротив, векселя получены обществом безвозмездно как ценные бумаги.
По мнению арбитражного суда округа, у инспекции также отсутствовала обязанность по учету убытка прошлых налоговых периодов, накопленного обществом, при определении суммы недоимки по налогу за 2012 год, поскольку на требование о предоставлении первичных документов, подтверждающих размер сформированного убытка, общество представило только регистры налогового учета и оборотно-сальдовые ведомости, не представив при этом первичные документы. Сославшись на положения пункта 4 статьи 283 Налогового кодекса, суд кассационной инстанции заключил, что, не представив необходимые документы по требованию налогового органа, общество не подтвердило свое право на учет убытков, в связи с чем у инспекции не было оснований и обязанности корректировать доначисления по результатам выездной налоговой проверки.
Выражая несогласие с принятым по делу судебным актом кассационной инстанций, общество приводит следующие доводы.
Согласно статьям 142, 143 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) ценной бумагой, к числу которых отнесен вексель, является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.
В соответствии с пунктом 2 статьи 146 Гражданского кодекса права, удостоверенные именной ценной бумагой, передаются в порядке, установленном для уступки требований (цессии).
Учитывая названные положения, вексель является товаром, который имеет двойственную природу. Он может выступать как ценная бумага и как средство платежа.
По мнению налогоплательщика, передача векселя является реализацией лишь в том случае, если право собственности на вексель переходит от одного лица к другому посредством проставления индоссамента. В свою очередь исполнение вексельного обязательства не влечет переход прав по ценной бумаге, а представляет собой средство исполнения обязательств по возврату займа.
Общество отмечает, что спорные векселя были использованы как средство оплаты при проведении зачета встречных взаимных требований по соглашению с компанией "Barrel Holdings Limited". В результате распоряжения векселями у общества не возникает доход (экономическая выгода), поскольку при погашении векселей произошло получение обществом отсроченной оплаты. Реализации или иного приравненного к ней выбытия векселей не произошло, следовательно, положения статьи 280 Налогового кодекса, устанавливающие особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами при их реализации, не применяются, а начисленные проценты по векселям были включены обществом в состав внереализационных доходов в течение 2008 - 2012 годов.
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.
Таким образом, с учетом правовой и экономической природы векселя, предъявление векселя к платежу (погашение векселя) аналогично возврату займа, и не рассматривается как подлежащая обложению операция ввиду отсутствия объекта налогообложения в целях главы 25 Налогового кодекса.
Кроме того, налогоплательщик ссылается на сформированную судебную практику по вопросам реализации и иного выбытия векселей, в том числе на пункт 11 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.
Относительно вывода суда кассационной инстанции о правомерности действий инспекции об отказе учитывать накопленный обществом убыток, заявитель указывает, что им явно выражено намерение на применение положений пункта 1 статьи 283 Налогового кодекса.
Так, спорная сумма убытков заявлена за период 2012 года, который входил в проверяемый инспекцией период проверки. Налоговый орган претензий к правильности формирования убытков не предъявил, а потому должен был учесть общую сумму доначисленных налогооблагаемых доходов в счет уменьшения накопленного убытка прошлых лет.
Таким образом, общество полагает, что налоговым органом не был установлен действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика, что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования, предполагающего учет законных интересов налогоплательщика.
Приведенные доводы заслуживают внимания, в связи с чем жалобу общества с делом следует передать для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Руководствуясь пунктом 2 части 7 статьи 291.6 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судья Верховного Суда Российской Федерации
определила:
передать кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Объединенные Пивоварни Хейнекен" с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Судья Верховного Суда
Российской Федерации
Т.В.ЗАВЬЯЛОВА